Куди податись бенефіціарам, або Що змінилось у податковому законодавстві

Які неузгодженості в цій сфері усунули народні депутати

За кілька місяців після прийняття Верховною Радою законопроєкт №1210, яким запроваджуються правила контролю за трансферним ціноутворенням (ТЦО) та виведенням капіталу в низькодоходні юрисдикції був підписаний президентом.

Докладніше про те, які зміни передбачав законопроект, Mind писав у матеріалах «Все серйозно: як депутати перекроюють податкове законодавство» і «Податкове законодавство: про «світлий бік» офшорів». Зі свого боку експерти наголошували, що затягування підписання документу та відсутність останньої його редакції  у відкритому доступі не віщували нічого доброго.

23 травня 2020 року закон №466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» набув сили.

Які ж норми в податковому законодавстві змінились і як до них підлаштовуватися бізнесу, розповіла Mind радник практики міжнародного податкового права Avidbiz Марія Загрядська.

Чому це важлива новина? Це AntiBEPS-закон, що озброює країну арсеналом глобальної деофшоризації. Тепер, як ніколи раніше, 15 кроків Плану BEPS почнуть хвилювати український бізнес.

Розглянемо далі деякі з податкових змін.

Тест основної мети

Стаття 7 MLI-конвенції, яка набрала чинності 1 грудня 2019 року, передбачає положення про «тест основної мети операції» (Principal Purpose Test/РРТ) і відмовляє в податкових пільгах, якщо такою метою є тільки отримання цієї пільги. Тобто операція кваліфікуватиметься за реальною сутністю, а не за тією, яку сторони визначили у власних інтересах (той самий Substance).

Закон №466-IX імплементує положення MLI-конвенції і доповнює п.14.1.231 ПКУ, яким пояснюється розумна економічна причина (ділова мета) господарської діяльності. Так, згідно з документом, економічний ефект – це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості і створення умов для приросту (збереження) в майбутньому.

Тому операції з нерезидентами не матимуть економічної мети, якщо:

• їх головною метою і/або результатом є несплата (неповна сплата) суми податків і/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку;
• в порівнянних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі роботи (послуги), нематеріальні активи у непов'язаних осіб (непов'язаним особам).

У такому разі фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат, понесених платником податку в операціях із нерезидентами. При цьому ПКУ зобов'язує саме податківців доводити відсутність ділової мети.

Раніше суди також застосовували доктрину ділової мети у своїй практиці. Якщо та чи інша операція не була обумовлена ​​розумними економічними причинами (позбавлена ​​ділової мети), то така операція не була досконалою в межах господарської діяльності.

Для наочності можна навести постанову Верховного Суду України від 23 квітня 2019 року у справі №804/6788/14 (касація №К/9901/6684/18/), у рамках якої з'ясовувалися наміри платника податків в отриманні економічної вигоди. При цьому суд виходив з того, якою має бути поведінка сумлінного суб'єкта господарювання, адже при звичайних умовах ведення господарської діяльності він зацікавлений в скороченні своїх витрат. В цьому ж випадку суд дійшов висновку про відсутність економічного ефекту, адже аналізовані операції призводять до збільшення задекларованих витрат платника за наявності об'єктивної можливості для їхнього скорочення.

Трактування ділової мети в ПКУ тепер виглядає так, що може призвести до зловживань податківцями – і до судових позовів, оскільки вносить істотний суб'єктивний фактор. 

Якщо перекласти це на конкретний бізнес, виникає багато питань, на які не отримано відповіді: як оцінити активи, як об'єктивно визначити порівнянні умови, як врахувати конкретну бізнес-стратегію, визначаючи головну мету операції.

Постійне представництво

Статтями 12 і 13 MLI-конвенції змінено визначення статусу постійного представництва, яке стосується поділу контрактів і зміни видів діяльності, що не призводять до виникнення постійного представництва.

І MLI-конвенція, і закон №466-IX запроваджують критерії, що узгоджуються один з одним і за якими діяльність нерезидентів в Україні вважатиметься діяльністю постійного представництва (навіть без відповідної реєстрації).

Відтепер постійне представництво – постійне місце діяльності, через яке повністю або частково провадиться господарська діяльність нерезидента в Україні. Так, пп.14.1.193 ПКУ новим законом був доповнений 24 абзацами, і «постійне представництво» це, зокрема:

а) будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об'єкт чи пов'язана з ними наглядова діяльність, якщо загальна тривалість робіт, пов'язана з таким майданчиком, об'єктом чи діяльністю (у межах одного проекту або пов'язаних між собою проектів), які виконуються нерезидентом через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, перевищує 12 місяців;

б) надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників, найнятих ним для таких цілей, якщо така діяльність провадиться (у межах одного проекту або проекту, що пов'язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить понад 183 днів у будь-якому 12-місячному періоді;

в) осіб, які на підставі договору, іншої угоди фактично мають і реалізують повноваження вести переговори із суттєвих умов угод, у результаті чого нерезидентом укладаються договори (контракти) без істотної зміни таких умов і/або укладаються договори (контракти) від імені нерезидента, в разі якщо зазначена діяльність здійснюється особою в інтересах, за рахунок і/або на користь виключно одного нерезидента та/або пов'язаних з ним осіб-нерезидентів;

г) осіб, які на підставі договору, іншої угоди або фактично мають і реалізують повноваження утримувати (зберігати) запаси (товари), що належать нерезиденту, із яких здійснюється поставка запасів (товарів) від імені нерезидента, крім резидентів – власників складу тимчасового зберігання або митного складу.

Відтепер важливо індивідуально підходити до ситуації і вивчати положення конкретної конвенції про усунення подвійного оподаткування з юрисдикцією, адже деякі з них суперечать закону. Наприклад, у такій Конвенції між Україною і Естонією в статті 5 будівельний майданчик або будівельний, монтажний чи складальний об'єкт є постійними представництвами лише в тому разі, якщо такий майданчик чи об'єкт існують понад 6 місяців. А в законі зазначено – понад 12 місяців. Якщо перекласти таку різницю на конкретні ситуації, часто податківці схиляються до терміну, що є вигіднішим для них.

Ведення нерезидентом діяльності через відокремлений підрозділ, зокрема й постійне представництво, без взяття на податковий облік тягне за собою, крім іншого, накладення штрафу на нерезидента в розмірі 100 000 грн (п.117.4. ПКУ).

Тонка капіталізація

Вимоги Директиви ATAD про «перевищувані процентні витрати» за позиками знайшли відображення в п. 140.2 ПКУ (правило Interest Limitation Rule).

Для платника податків, у якого сума боргових зобов'язань, що виникла за операціями з нерезидентами (п. 140.1 ПКУ), перевищує суму власного капіталу більш ніж у 3,5 раза, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку відсотків за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями тощо.

Контрольовані іноземні компанії (КІК)

Суть нового інституту – розкрити іноземний елемент державі, відзвітувати, сплатити податок, якщо у визначенні закону скоригований прибуток КІК підлягає включенню до бази ПДФО і є об'єктом оподаткування податку на прибуток.

Законодавець подає ідею імплементації Кроку 3 Плану BEPS як ефективну боротьбу з бізнесами, що не платять податки. Але якщо згадати близького сусіда (РФ) і його досвід із введення правил КІК, то в підсумку велика частина бенефіціарів відмовляються від податкового резидентства, передають активи в трасти, на родичів-нерезидентів, і тільки мала частина повертається зі своїм капіталом у рідну юрисдикцію.

Що далі?

Ускладнювати ситуацію іта вимагати платити ще більше податків від бізнесу, що розвивається не завдяки підтримці держави, а всупереч усьому, на тлі 126-го місця в рейтингу за рівнем корупції Transparency International – це контрпродуктивно.

Не варто забувати, що чим потужніший бізнес, тим простіше вирішуються питання з оптимізацією оподаткування: є варіанти від реструктуризації до зміни податкового резидентства бенефіціарів.

З офшорів треба виходити з оптимальною реструктуризацією, наповнити зарубіжні компанії необхідним сабстенсом. Потрібно забезпечувати ділову мету угод, переглянути роботу з посередниками, ліквідувати невикористовувані іноземні елементи.

Отже президент закликає до доопрацювання механізмів реалізації AntiBEPS-положень нового закону.

Так що все тільки починається – українському бізнесу доведеться адаптуватися до нових реалій.